تعتبر الميزانية من أهم القوائم المالية التي تقدمها المحاسبة نظرا لأهمية البيانات المالية التي تتضمنها سواء لأصحاب المشروع أو للمستفيدين منها، لذلك يجب أن تعد بصورة صادقة وصحيحة ودقيقة لكي تعبر عن المركز المالي للمشروع في تاريخ إعدادها.
1- تعريف قائمة المركز المالي : الميزانية هي القائمة التي تصور المركز المالي للوحدة الاقتصادية في تاريخ معين، أي هي المرآة التي ينعكس عليها المركز المالي للوحدة في التاريخ الذي وضعت فيه.
الميزانية وأن كانت لا تعد حسابا وفقا لنظام القيد المزدوج. فهي تعد في هيئة قائمة يدرج في الجانبه الأيمن عناصر الأصول والأرصدة المدينة الأخرى وفي الجانبه الأيسر عناصر الخصوم والأرصدة الدائنة الأخرى.
قائمة المركز المالي أو الميزانية العمومية تعتبر الوسيلة المحاسبية لبيان المركز المالي للمنشأة في لحظة زمنية معينة، عادة نهاية الفترة المالية ( أو أي تاريخ آخر تعد فيه ).
وتوفر قائمة المركز المالي معلومات مفيدة عن مدى متانة أو قوة المركز المالي للمنشأة، فتبين لهذه الأخيرة ما لديها من ممتلكات أو موجودات وما عليها من إلتزامات سواء من قبل الملاك أو أتجاه الغير[1].
- وفقا للمعيار الدولي رقم 1 : تعد الميزانية العمومية المكون الرئيسي في القوائم المالية وهي عبارة عن بيان بالمركز المالي الذي يوضح الأصول والخصوم وحقوق الملكية في نقطة زمنية معينة، وتعكس الميزانية الوضع المالي للمنشأة بما يتفق مع المحاسبة التي تم إعداد القوائم المالية على أساسها[2].
2- مزايا قائمة المركز المالي : تعتبر قائمة المركز المالي من أهم القوائم المالية التي تقوم المنشأة بإعدادها حيث تحقق الميزات التالية[3]:
· بيان المركز المالي للمنشأة في تاريخ إعداد الميزانية حيث تتضمن ما للمنشأة من حقوق وما عليها من إلتزامات.
· تقييم القدرة الائتمانية للمنشأة من خلال مقارنة إلتزامات بحقوق ملكيتها وفقا لما يعرف بنسبة التغطية والتي تعني مدى تغطية حقوق ملكية المنشأة لالتزاماتها.
· التعرف على مدى قدرة المنشأة على سداد التزاماتها المستحقة الدفع، ويتم قياس ذلك بنسب التداول والسيولة.
· التعرف على مدى اعتماد المنشأة على التمويل الذاتي بقيمة الأرباح التي يتم احتجازها، أو التمويل الخارجي بنسبة الإلتزامات إلى حقوق الملكية.
· تقييم مدى قدرة الإدارة على القيام بواجباتها و وظائفها وذلك من خلال التعرف على تجاه نمو الشركة من ناحية إجمالي أصولها وكذلك حقوق ملكيتها.
· القيام بعمليات التحليل المالي مثل تحليل درجة الرفع المالي أو النسب المتعلقة بالهيكل المالي ونسب التداول وغيرها.
· بيان مدى إلتزام المنشأة بالقوانين والتشريعات المحلية والمعايير المحاسبية الدولية.
· الوقوف على إستمرارية المنشأة، أو أن ميزانيتها تم إعدادها على أساس التصفية.
معرفة سياسات الشركة تجاه إستثماراتها المالية.
3- فوائد وأهداف قائمة المركز المالي : تقدم قائمة المركز المالي معلومات مفيدة لمستخدمي المعلومات المحاسبية، حيث تبين هذه القائمة معلومات تتعلق بما يلي[4]
· السيولة : وتتمثل بالنقدية وشبه نقدية وتوقيت التدفقات النقدية المستقبلية المتوقع حدوثها ضمن الدورة التشغيلية للمنشأة، وكلما كانت السيولة مرتفعة كلما كانت الشركة أقدر على تسديد التزاماتها.
· القدرة على سداد الديون طويلة الأجل :
تعتبر عملية تحليل عناصر الميزانية أداة للوقوف على قدرة سداد المنشأة للديون الطويلة الأجل عند الإستحقاق، فكلما كان على المنشأة إلتزامات طويلة الأجل أكثر كلما كانت قدرة المنشأة على الوفاء بالديون منخفضة بسبب إرتفاع المخاطرة لدي هذه المنشأة كون المزيد من أصولها ستخضع لمواجهة الأعباء الثابتة لتلك الديون مثل الفوائد وأقساط تلك الديون. وذلك بتقدير التدفقات النقدية المستقبلية استنادا إلى معطيات التدفقات النقدية التاريخية للفترات المحاسبية السابقة.
المرونة المالية :
إن هذا المفهوم أوسع من مفهوم السيولة حيث تقيس المرونة المالية قدرة المنشأة على تعديل حجم وتوقيت التدفقات النقدية والذي يمكنها من الاستجابة للإحتياجات والفرص غير المتوقعة، وهناك علاقة عكسية بين المرونة المالية ومخاطر تعرض المنشأة للفشل المالي. وذلك بحساب نسب معينة تساعد في التحليل المالي للمنشأة، مثل نسبة أرباح المنشأة المحققة خلال الفترة المالية إلى رأس المال المستثمر.
كما تقدم الميزانية تطورا عن حجم نشاط المنشأة من خلال مجموع الموجودات وتعطي كذلك تصور عن حجم ونوعية مواردها الاقتصادية ( الأصول ) وهيكل الالتزامات المترتبة عليها وحقوق أصحاب المنشأة في تلك المصادر الاقتصادية.
4- محددات قائمة المركز المالي:
بالرغم من الفوائد العديدة لقائمة المركز المالي إلا أن هناك محددات تؤثر على قدرتها في تمثيل الواقع المالي للمنشأة في وقت محدد ومن هذه محددات[5]:
التعبير عن معظم الأصول والالتزامات بمبالغ التكلفة التاريخية:
إن المعلومات الواردة في قائمة المركز المالي ذات موثوقية مرتفعة، لكنها موضع انتقاد كونها لا تعتبر ملائمة لعدم إدراجها بالقيمة العادلة الجارية، وبالتالي إن معظم الأصول تكون مدرجة بأقل من قيمتها، الأمر الذي يولد احتياطيات سرية غير ظاهره. ويشار هنا إلى أن هناك توجها نحو محاسبة القيمة العادلة، حيث تطلب معيار المحاسبة الدولي رقم(39) تقييم معظم الأدوات المالية بالقيمة العادلة كما تطلب المعيار المحاسبة رقم (40) قياس الممتلكات الاستثمارية كالعقارات بالقيمة السوقية العادلة.
التقديرات والحكم الشخصي: حيث تتضمن قائمة المركز المالي العديد من البنود المعبر عنها من خلال التقدير و الحكم الشخصي ومن الأمثلة على دلك، تقدير الديون الممكن تحصيلها والعمر الإنتاجي للأصول طويلة الأجل وقيمة المخزون الظاهرة في قائمة المركز المالي .
· عدم شمول قائمة المركز المالي للعديد من البنود ذات القيمة المالية للمنشأة والتي يصعب قياسها بموضوعية: حيث لا تتضمن قائمة المركز المالي العديد من البنود والتي تمثل أصولا تولد منافع مستقبلية للمنشأة نظرا لصعوبة قياس قيم هده الأصول بموضوعية وبشكل موثوق، ومن الأمثلة الهامة على دلك قياس قيمة الموارد البشرية والتي تمثل في بعض الصناعات أهم الموارد الاقتصادية خاصة في الصناعات التكنولوجية والتي تعتمد أساسا على مهارات العنصر البشري، وكذلك الحال فان العديد من الأصول غير الملموسة لا تظهر في قائمة المركز المالي لصعوبات في عملية القياس مثل السمعة، والتفوق في الأبحاث، والشهرة المولدة داخليا.
5- المعلومات التي يجب عرضها في صلب الميزانية: يجب أن تعرض مبالغ البنود التالية في صلب الميزانية كحد أدني[6]:
أ- الأصول الثابتة.
ب- الاستثمارات العقارية.
ج- الأصول غير ملموسة.
د- الأصول المالية ( بخلاف المبالغ الموضحة تحت ( هـ ، ح، ط )).
ه- الاستثمارات التي تمت المحاسبة عنها باستخدام طريقة حقوق الملكية.
و-الأصول البيولوجية.
ز-المخزون.
ح- العملاء والمدينون المتنوعون.
ط- النقدية وما في حكمها.
ي- الموردين والدائنون المتنوعون.
ك- الأصول والالتزامات الضريبية وفق ما يتطلب ذلك المعيار محاسبي دولي رقم (12) ضرائب الدخل.
ل- المخصصات.
م- الالتزامات المالية ( باستبعاد المبالغ الموضحة تحت ( ي ، ل )).
ن- الضرائب المؤجلة وفق ما يتطلب ذلك المعيار محاسبي دولي رقم (12) ضرائب الدخل.
س- حقوق الأقلية المدرجة ضمن حقوق الملكية.
ع- رأس المال المصدر والاحتياطات المتعلقة بمساهمي شركة الأم.
6- المعلومات التي تعرض إما في صلب الميزانية أو في الإيضاحات[7] : يجب على المنشأة أن تفصح إما في صلب الميزانية أو في إيضاحات الميزانية عن تصنيفات فرعية أخرى للبنود المعروضة مصنفة بشكل مناسب لعمليات المنشأة, ويجب أن يتم تصنيف كل بند إلى أنواع فرعية حينما يكون ذلك مناسب حسب طبيعته, و يجب الإفصاح بشكل مستقل عن المبالغ الدائنة و المدينة للمنشأة الأم والشركات التابعة والزميلة والأطراف الأخرى ذات العلاقة ويجب على المنشأة أن تفصح عما يلي إما في صلب الميزانية أو في الإيضاحات :
أ- بالنسبة لكل نوع من رأس المال المساهم :
- عدد الأسهم المصرح بها.
- عدد الأسهم الصادرة والمدفوعة بالكامل, وعدد الأسهم الصادرة ولكنها ليست مدفوعة بالكامل.
- القيمة الاسمية لكل سهم أو أن الأسهم ليس لها قيمة أسمية.
- مطابقة لعدد الأسهم غير المعدودة في بداية ونهاية السنة.
- الحقوق و الأفضليات والقيود الخاصة بتلك الفئة بما في ذلك القيود على توزيع أرباح الأسهم وتسديد رأس المال.
- أسهم المنشأ التي تملكها المنشأ نفسها أو شركاتها الفرعية أو شريكاتها الزميلة.
- الأسهم المحتفظ بها لإصدارها بموجب الخيارات وعقود المبيعات بما في ذلك الشروط والمبالغ.
ب- وصف لطبيعة وغرض لكل احتياطي ضمن حقوق المالكين.
ج- مبلغ أرباح الأسهم الموزعة أو المقترحة أو المصرح عنها بعد تاريخ الميزانية العمومية لكن قبل المصادقة على إصدار البيانات المالية.
د- مبلغ أية أرباح أسهم تفضيلية متراكمة لم يتم الاعتراف بها.
يجب على المنشأة التي هي بدون رأس مال مساهم مثل شركات الأشخاص الإفصاح عن المعلومات المعادلة للمعلومات المطلوب إعدادها طبقا للفقرة 76 ( أ ) مبينة الحركات أثناء الفترة في كل فئة من حصة الملكية والحقوق والأفضليات والقيود لكل فئة من حصة الملكية.
7- عناصر قائمة المركز المالي : تتكون قائمة المركز المالي من العناصر التالية:
- الأصول.
- الخصوم.
7-1- الأصول وتصنيفاتها : تعرف الأصول على أنها منافع اقتصادية متوقع الحصول عليها في المستقبل وأن الوحدة المحاسبية قد اكتسبت حق الحصول على هده المنافع أو السيطرة عليها نتيجة أحداث وقعت أو عمليات تمت في الماضي[8].
7-1-1- مفهوم الأصول : هي المنافع الاقتصادية المحتملة التي تتحكم فيها منشأة معينة أو تحصل عليها نتيجة لمعاملات أو أحداث سابقة ويجب أن تتوفر الخصائص التالية حتى يوصف البند بأنه أصل وهي:
يجب أن يوفر الأصل منفعة اقتصادية مستقبلية محتملة تمكن من توفير تدفقات نقدية صافية في المستقبل.
- أن تكون النشأة قادرة على الحصول على المنافع من الأصل ، وتمنع أو تقيد فرصة حصول المنشآت الأخرى على تلك المنافع.
- أن يكون الحدث الذي وفر للمنشأة الحق في الحصول على منافع الأصل قد حدث فعلا.
عرف Bernard الأصول هي موارد خاضعة لسيطرة المؤسسة نتيجة لأحداث ماضية، ويتوقع أن تتدفق منافعها الاقتصادية المستقبلية إلى المؤسسة[9].
7-1-2- تصنيفها: تصنف الأصول إلى متداولة وغير متداولة.
7-1-2-1- الأصول المتداولة: وفقا للمعيار المحاسبي الدولي رقم (1) فإنه يعتبر الأصل متداول في الحالات التالية:
* عندما يكون من المتوقع بيعه أو الاحتفاظ به للبيع أو الاستهلاك أثناء دورة التشغيلية العادية للمنشأة .
* عندما يتم الاحتفاظ به لأغراض المتاجرة أو لأجل قصير ويتوقع أن يتم بيعه خلال 12 شهرا من تاريخ الميزانية العمومية.
* عندما يكون أصل نقدي أو معادل للنقد واستخدامه ليس مقيدا.
ويستثني المعيار المحاسبي الدولي رقم (1) المعدل في 2007 كل من المخزون والذمم المدينة التجارية حيث ينص على انه حتى ولم يتوقع تحويل هذه الأصول إلى نقدية خلال 12 شهرا من تاريخ الميزانية فانه ينبغي إن تصنف إلى أصول متداولة، وكذلك الأوراق المالية التي يمكن التعامل بها في السوق على أنها أصول متداولة فقط إذا كان من المتوقع تحويلها إلى نقدية خلال 12 شهر من تاريخ الميزانية و يتم تصنيف البنود التالية كأصول متداولة[10] :
7-1-2-1- النقدية وما في حكمها : ويشمل النقدية في الصندوق ويتألف من العملات المعدنية والعملات والشيكات غير المودعة والحوالات البريدية والودائع لدى البنك, وأي شيء يتم قبوله بواسطة البنك كوديعة سوف تعتبر نقدا ويجب أن يكون النقد متاح للسحب عند الطلب.
وعليه فإن الأصول مثل شهادات الإيداع لا تعتبر نقدا بسبب القيود الزمنية على سحب قيمتها ، وكذلك فإن النقدية يجب أن تكون متاحة الاستخدام الجاري حتى تصنف كأصل متداول، ووفقا للمعيار الدولي المعدل رقم7 فإن حكم النقدية يشمل الاستثمارات قصيرة الأجل عالية السيولة التي تكون:
· قابلة للتحويل بسهولة إلى مبالغ نقدية معلومة.
· قريبة جدا من ميعاد استحقاقها ( فترة الاستحقاق الأصلية 3 شهور آو اقل ) لدرجة أنها تمثل مخاطرة محدودة فيما يتعلق بتغيرات القيمة نتيجة للتغيرات في أسعار الفائدة ومن الأمثلة على البنود التي في حكم النقدية أذون الخزانة والأوراق التجارية.
7-1-2-1-2- الاستثمارات قصيرة الأجل : هي الأوراق المالية التي يمكن التعامل بها في السوق بسهولة و التي يتم الحصول عليها عادة من خلال استخدام النقد المعطل لفترة مؤقتة، ولا حاجة إلى ذكرها في صلب قائمة المركز المالي بشرط أن يتم إجراء تسوية بين التصنيفات المختلفة في الإيضاحات المتممة.
7-1-2-1-3- الحسابات المدينة : وتشمل المدينون وأوراق القبض والمبالغ واجبة التحصيل من الشركات التابعة والمبالغ واجبة التحصيل من قبل المسؤولين الإداريين والموظفين نتيجة مستحقات عليهم ويمثل مصطلح الحسابات المدينة المبالغ المستحقة على العملاء والناشئة عن معاملات تم إنجازها في سياق أعمال المنشأة العادية.
7-1-2-1-4- المخزون: وهو عبارة عن أصول محتفظ بها إما لأغراض البيع في إطار الأعمال العادية أو في صورة مواد أو إمدادات يراد استهلاكها في العملية الإنتاجية أو في تقديم الخدمات و ينبغي الإفصاح عن أساس تقدير القيمة.
7-1-2-1-5- المصروفات المدفوعة مقدما: وهي عبارة عن أصول يتم إيجادها عن طريق دفع نقدية مقدما أو تكبد التزاما ما, وهي تنقضي وتصبح نفقات مع مرور الوقت أو بالاستخدام أو بالأحداث.
7-1-2-2- الأصول غير المتداولة[11] : ويستخدم المعيار المحاسبي الدولي رقم (1) المعدل في 2007 مصطلح غير جاري على أنه يشمل الأصول المادية والمعنوية والتشغيلية والمالية طويلة الأجل وهذا المعيار لا يحظر استخدام أي توضيحات بديلة طال ما كان المعنى واضحا وتشمل الأصول الغير متداولة والاستثمارات طويلة الأجل, والعقارات والآلات والمعدات والأصول المعنوية والأصول المتنوعة الأخرى كما سيرد شرحه.
7-1-2-2-1- الاستثمارات طويلة الأجل: هي الاستثمارات التي يكون الغرض منها هو الاحتفاظ بها لفترة طويلة من الزمن ( أطول من دورة تشغيلية واحدة ) ويتم تصنيفها كاستثمارات طويلة الأجل, وفي ما يلي الأنواع الثلاثة الرئيسية للاستثمارات طويلة الأجل:
1- الأوراق المالية المتعلقة بالديون و حقوق الملكية : وهي الأسهم والسندات والأوراق المالية الأخرى طويلة الأجل ويكون أساس الإفصاح عن هذه البنود هو أنه لا يتم ذكرها في صلب الميزانية ولكن يجب ذكرها في الإيضاحات المتممة للميزانية.
2- الأصول المادية: وهي التي لا يتم استخدامها حاليا في التشغيل مثل الآلات الزائدة أو الفائضة المحتفظ بها كاحتياطي.
3- الاستثمارات المحتفظ بها في صناديق خاصة: مثل صناديق المعاشات والمبالغ
المحتفظ بها من أجل إجراء توسعات للمصنع أو المؤسسات.
7-1-2-2-2- الممتلكات والآلات والمعدات: وهي أصول مادية تحتفظ بها المنشأة لاستخدامها في الإنتاج أو توريد السلع أو الخدمات أو من أجل تأجيرها للغير, أو من أجل أغراض إدارية والتي يتوقع أن تستخدم أثناء أكثر من فترة واحدة, و ينبغي الإفصاح عن هذه البنود إلى جانب مجمع الإهلاك الخاص بها, و يجب كذلك بيان مجمع الإهلاك حسب المجموعات الرئيسية للأصول القابلة للإهلاك وبالإضافة إلى بيان المبالغ في الميزانية فإن الإيضاحات المتممة للميزانية يجب أن تحتوي على أرصدة المجاميع الرئيسية للأصول القابلة للإهلاك حسب الطبيعة أو الوظيفة في تاريخ الميزانية وكذلك يجب وصف للأسلوب المتبع في حساب الإهلاك.
7-1-2-2-3- الأصول المعنوية: هي الأصول غير المادية الخاصة بمنشأة الأعمال والتي تعود حيازتها على الملاك بمنافع متوقعة و تضم شهرة المحل, و العلامات التجارية و براءة الاختراع و حقوق التأليف والنشر ومصاريف التأسيس وقد تم تعريفها على النحو التالي: "هي أصول قابلة للتحديد وغير نقدية وغير ذات مضمون مادي تتحكم فيها المنشأة لاستخدامها في إنتاج أو توريد السلع والخدمات أو تأجيرها للغير أو لأغراض إدارية أو يتوقع أن يتم استخدامها خلال أكثر من فترة واحدة, وبصفة عامة يتم إضافة استهلاك الأصل المعنوي إلى جانب الدائن في حساب الأصل, رغم أنه من المقبول استخدام حساب استهلاك مجمع.
7-1-2-2-4- أصول أخرى: يستخدم هذا العنوان للحسابات التي لا تتفق بدقة مع مجموعات الأصول الأخرى مثل النفقات الطويلة الأجل المدفوعة مقدما, الضرائب المؤجلة, تكلفة إصدار السندات المؤجلة, الحسابات المدينة غير المتداولة, النقد المقيد.
7-2- الخصوم وتصنيفاتها:
7-2-1- مفهومها[12]: هي تضحيات مستقبلية محتملة بمنافع اقتصادية ناشئة عن الالتزامات الحالية للمنشأة المعنية بنقل أو تحويل أصول أو توفير خدمات للأصول الأخرى في المستقبل نتيجة لمعاملات أو أحداث ولكي يوصف البند بأنه التزام يجب توفر الشروط التالية:
· يتطلب الالتزام أن تقوم المنشأة بتسوية الالتزام الحالي عن طريق تحويل مستقبلي لأصل ما عند الطلب أو عند حدوث حدث معين أو في تاريخ معين.
· لا يمكن تفادي الالتزام.
· وقوع الحدث الملزم للمنشأة.
وتنتج الالتزامات عادة من معاملات تمكن المنشأة من الحصول على موارد وتنشأ الالتزامات لأخرى من تحويلات غير تبادلية عن طريق الإعلان عن توزيعات الأرباح للمساهمين.
7-2-2- تصنيفاتها [13]: ونفس الشيء بالنسبة للالتزامات فإنها تبوب متداولة وغير متداولة.
7-2-2-1- الالتزامات المتداولة: يتم عادة إظهار الالتزامات في الميزانية حسب ترتيب الدفع للالتزامات المتداولة, ووفقا للمعيار المحاسبي الدولي رقم واحد المعدل فإنه يجب تبويب الالتزام على أنه متداول عندما:
*يكون من المتوقع تسويته خلال دورة تشغيلية عادية للمنشأة.
*يكون من المقرر تسويته خلال 12 شهر من تاريخ الميزانية.
بمعنى أن الالتزامات المستحقة الدفع عند الطلب أو التي قد يطلب المقرض سدادها في أي وقت تصنف على أنها متداولة بغض النظر عن النية الحالية للمنشأة أو المقرض بخصوص الطلب المبكر للسداد.
7-2-2-2- الالتزامات غير المتداولة : هي الالتزامات التي لا يتوقع تصفيتها خلال الدورة التشغيلية الجارية وتشمل :
* الالتزامات الناشئة من الاستحواذ على الأصل مثل إصدار السندات والأوراق المالية أو الكمبيالات طويلة الأجل والالتزامات الإيجارية.
* الالتزامات الناشئة عن السير الطبيعي للعمليات مثل التزامات التقاعد.
* الالتزامات الطارئة المنطوية على عدم تأكد متصل بالخسائر المحتملة ويتم تسوية هذه الالتزامات بحدوث أو عدم حدوث حدث مستقبلي أو أكثر يؤكد المبلغ المستحق الدفع, المدفوع له أو تاريخ استحقاق الدفع مثل ضمانات المنتج.
وبالنسبة لكافة الالتزامات طويلة الأجل فإنه يجب بيان تاريخ الاستحقاق وطبيعة الالتزام وسعر الفائدة ووصف أي ورقة مالية مرهونة لدعم وتأييد الاتفاق بوضوح, كذلك فإنه في حالة السندات والكمبيالات الطويلة الأجل يجب بيان أي علاوة أو خصم على حد كإضافة أو استقطاع من القيمة الاسمية أو قيمة التعادل للسند أو الكمبيالة, والالتزامات طويلة الأجل تحتوي على اتفاقات معينة وجب الالتزام بها وذلك إذا تم الإخلال بأي من هذه الاتفاقات تصف الالتزامات في هذه الحالة على أنها التزامات متداولة ويصبح للمقرض الحق بالمطالبة بالدفع وما لم يتنازل المقرض صراحة على حقه أو يتم تصحيح الأوضاع أو الظروف المسببة للعجز عند الدفع فإن الالتزام يكون متداولا.
7-2-2-3- الالتزامات الأخرى: وهي تلك البنود التي لا ينطبق عليها مفهوم الالتزام مثل ضرائب الدخل المؤجلة والائتمان الضريبي الاستثماري المؤجل والتي تقاس بطريقة التأجيل ولكن في أغلب الأحيان يتم إدراج هذه البنود ضمن متداولة وغير متداولة رغم أنها ليست متماثلة من الناحبة الفنية.
7-2-2-4- حقوق الملكية وتصنيفاها:
7-2-2-4-1- مفهومها[14]: هي حق الملكية على موجودات المنشأة بعد طرح جميع مطلوباته وبمعنى آخر هي الحصة المتبقية من الأصول بعد استبعاد أو طرح الالتزامات.
7-2-2-4-2- تصنيفاتها[15] : تمثل حقوق الملية حصة المساهمين في أصول المنشأة وهي توضح النتائج الصافية التراكمية للمعاملات و الأحداث الماضية.
أ- أسهم رأس المال : وتتألف من القيمة الاسمية أو المصرح بها للأسهم العادية والممتازة وينبغي ذكر عدد الأسهم المصرح بها والعدد المصدر والعدد المتداول بوضوح وفيما يتعلق بالأسهم الممتازة فإنه يجب بيان السمات التالية كمثال على ذلك: 6% أسهم ممتازة متراكمة الأرباح 1000 قيمة اسمية, قابلة للسداد بسعر 110 دينار, 10000 سهم مصرح به و متداول.
الأسهم العادية : القيمة الاسمية للسهم الواحد 10 دينار, عدد الأسهم المصرح بها 2 مليون سهم, عدد الأسهم المصدرة و المتداولة 1.5 مليون سهم.
وبالنسبة للأسهم الممتازة التي تكون قابلة للسداد عندما يرغب حاملها في ذلك فإنها لا تعتبر من حقوق الملكية ولكنها غالبا ما توضع بعنوان مستقل بين الالتزامات وحقوق الملكية, ومع ذلك فإن المعيار المحاسبي الدولي رقم ( 32 ) الإفصاح و العرض يوضح الجوهر الأكثر أهمية من الشكل في حالة الأدوات المالية المركبة بما في ذلك أدوات حقوق الملكية مثل الأسهم الممتازة الإلزامية السداد, وهو ما يعني أنه يجب إظهارها في قسم الالتزامات في الميزانية.
ب- رأس المال الإضافي المدفوع : هناك مجموعتان رئيسيتان لرأس المال الإضافي المدفوع وهما :
ب-1)- رأس المال المدفوع الزائد عن القيمة الاسمية أو المصرحة وهو الفرق في السعر الإصدار الفعلي والقيمة الاسمية أو المصرح بها والمبالغ الزائدة يجب الإفصاح عنها على حد لكل من السهم العادي والممتاز.
ب-2)- رأس المال المدفوع من المعاملات الأخرى وتشمل أسهم الخزانة وتسديدات الأسهم, توزيعات الأسهم ( أسهم المنحة ) المسجلة بسعر السوق والعوائد من ضمانات شراء الأسهم والعوائد من تحويل السندات القابلة للتحويل إلى أسهم عادية زيادة عن قيمة الأسهم وأي رأس مال إضافي ناشئ عن معاملات الأسهم الخاصة بالشركة.
ج- رأس المال الموهوب: وهو التبرعات غير النقدية المقدمة من حملة الأسهم أو الأطراف الخارجية مثل تقديم أراضي ومباني ومعدات وأوراق مالية للمنشأة.
د- الأرباح المحتجزة[16]: هي الأرباح المتراكمة التي لم يتم توزيعها على المساهمين وتنقسم إلى:
- مخصصة: وهي مبالغ معينة من الأرباح المحتجزة التي لن يتم توزيعها على المساهمين كتوزيعات أرباح.
- غير المخصصة : الأرباح المتاحة لتوزيع كأرباح أسهم.
تصنيفات رأس مال الشركاء[17]:
في شركات التضامن والتوصية البسيطة تكون الميزانية مثل ميزانيات كل الشركات الأخرى باستثناء القسم الخاص بالقيمة الصافية, ففي حالة شركات الأشخاص يحمل هذا القسم عادة اسم رأس مال الشركاء, ويشمل هذا القسم القيمة الصافية في الميزانية والتي تبين حصص الشركاء في حقوق الملكية, ورغم أنه لا حاجة إلى بيان رأس مال كل فرد شريك, إلا أن مجاميع كل فئة للشريك يجب إظهارها, ويجب بيان القروض إلى أو من الشركاء كأصول أو التزامات حسب الحالة ولكن لا يجب إظهارها كتخفيضات أو إضافات لرأس مال الشركاء, ويتم تصنيف مدفوعات الفائدة على القروض المسددة إلى الشركاء كنفقات في قائمة الدخل, بينما تعتبر مدفوعات الفائدة على رأس المال أو المرتبات المدفوعة للشركاء كتخصيص أو توزيع للربح, ولكنها لا تدرج ضمن قائمة الدخل, ولكن هناك بعض الشركات تقوم بإظهار جزء من تلك المدفوعات على أنها نفقات .
8- الإفصاحات التكميلية[18] : بالإضافة إلى المبادئ المحاسبية للقياس والتي تواجه القيمة الظاهرة في الميزانية, فإنه توجد مبادئ الإفصاح المحاسبي ضرورية لجعل القوائم المالية غير مضللة بسبب إغفالها, وفيما يلي خمسة أساليب وهي :
8-1- التفسيرات والشروح الموضوعية بين أقواس:( parenthetical xplanation ): يتم الإفصاح عن المعلومات التكميلية من خلال التفسيرات المذكورة بين أقواس عقب بنود الميزانية المناسبة وتختلف التفسيرات المذكورة بين أقواس عن الهوامش والجداول المؤيدة على أنها تقدم الإفصاح في صلب الميزانية أو القائمة المالية وكمثال:
رأس المال المملوك (القيمة الاسمية 10 دينار, 300 ألف سهم مصرح به, 120000 سهم مصدر(1200000 دينار)).
8-2- الهوامش : إذا لم يكن من الممكن الإفصاح عن المعلومات الإضافية في تفسير قصير وموجز مبينا بين قوسين فإنه ينبغي استخدام الهوامش و كمثال :
إبراز أنواع المخزون المختلفة
منتجات تامة × ×
منتجات تحت الصنع × ×
مواد خام × ×
ـــــــــــــ
× ×
8-3- الجداول المؤيدة : في بعض الأحيان يكون من المناسب استخدام جداول مؤيدة لتقديم تفاصيل كافية حول بنود معينة في الميزانية, فعلى سبيل المثال حسابات المدينين قد تكون مذكورة في سطر واحد على النحو التالي: الجدول رقم (01) : حسابات المدينين.
حسابات العملاء أوراق القبض شركة ..... الشركات التابعة غير المجمعة أخرى | × × × × × × |
ناقص مخصصات عملاء مشكوك فيهم | × × |
المجموع | × × |
المصدر: طارق عبد العال حماد, موسوعة معايير المحاسبة, الجزء الأول, جامعة عين شمس, الدار الجامعية, 2004, ص139.
8-4- الإحالات المرجعية : تستخدم الإحالة المرجعية عندما يكون هناك علاقة مباشرة بين حسابين في الميزانية وعلى سبيل المثال:
فإن الأصول المتداولة يجوز بيانها على نحو معين إذا كان المطلوب رهن قدره مليون دينار من الحسابات المدينة كضمان لقرض مصرفي قدره سبعة مليون دينار:
الحسابات المدينة المرهونة للبنك 1000000.
وسوف تتضمن الالتزامات الجارية ما يأتي :
القرض البنكي المستحق الدفع – مضمونا بالحسابات المدينة 1000000.
هـ- حسابات تقدير القيمة: تستخدم حسابات تقدير القيمة لتقليل أو زيادة المبلغ المحول لبعض الأصول والالتزامات في القوائم المالية, وعلى سبيل المثال يتم تخفيض قيمة الممتلكات والآلات والمعدات من خلال مجمع الإهلاك, وكذلك علاوة ( أو خصم ) إصدار السندات والتي تزيد ( أو تقل ) من القيمة الاسمية للسند المستحق السداد.
9- إفصاحات أخرى[19] :
9-1- إفصاحات الأطراف ذو العلاقات: في القوائم المالية يجب أن يتم الإفصاح عن المعاملات الهامة بين الأطراف ذوي العلاقات والمعيار المحاسبي الدولي رقم 24 يعرفها « تحويل الموارد و الالتزامات بين أطراف مرتبطة ببعضها بغض النظر عما إذا كان السعر يمثل عبئ » والطرف ذو العلاقة يعني أي طرف يتحكم أو يستطيع أن يؤثر على القرارات المالية أو التشغيلية للشركة لدرجة تحول دون تحقيق الشركة لمصالحها بالكامل.
9-2- الإفصاح عن المبالغ المقارنة للفترة السابقة: ينص المعيار الدولي(1) على أن القوائم المالية يجب أن يتضمن أرقام مناظرة للفترات السابقة والكثير من المؤسسات تتضمن تقاريرها السنوية ملخصات لمدة 05 أو 10 سنوات وذلك من أجل زيادة منفعة القوائم المالية وكذلك تسمح لمحللي القوائم المالية بمعرفة الداء الفعلي للمنشأة .
9-3- الإفصاح عن الأحداث اللاحقة: تحمل الميزانية تاريخ آخر يوم في السنة المالية إلا أنه قد تنقضي فترة من الزمن قبل أن يتم إعداد وإصدار هذه القوائم فعليا وخلال هذه الفترة يمكن أن تحدث أحداث هامة تؤثر على الوضعية المالية للمنشأة.
9-4- الإفصاح عن الظروف الطارئة: يعرّف المعيار المحاسبي الدولي رقم 10 الأحداث اللاحقة لتاريخ الميزانية والظروف الطارئة بأنه ظرف أو موقف لا تتأكد نتيجته النهائية, سواء كان مكسب أو خسارة في تاريخ إعداد الميزانية إلا بوقوع أو عدم وقوع حدث أو أكثر في المستقبل وهذا الحدث أو الأحداث غير مؤكدة, وإزالة عدم التأكد قد يؤكد ملك أصل ما, أو انخفاض التزام ما, أو تلف أصل ما, أو تكبد التزام ما.
10- شكل الميزانية[20] : يجب أن تتضمن قائمة المركز المالي (الميزانية) في عنوانها على ثلاثة عناصر:
- المنشأة المعروض مركزها المالي؛
- عنوان أو اسم القائمة؛
- تاريخ القائمة.
ويجب أن يظهر اسم المنشأة بالضبط كما هو وارد في الوثيقة القانونية التي أوجدته ( مثل شهادة الإشهار, اتفاقيات الشراكة ... ), كما يجب أن يعكس الاسم أيضا بوضوح الوضع القانوني للمنشأة ( مثل شركة مساهمة, شركة تضامن ... ), و يجب كذلك أن يكون عنوان القائمة المالية بوجه عام هو الميزانية أو قائمة المركز المالي ما لم يكن هناك اسم آخر دال على المصطلحات المستخدمة في الصناعة, وأخيرا يجب استخدام اليوم الأخير في الشهر على أنه تاريخ القائمة ما لم تستخدم المنشأة فترة مالية للتقرير تنتهي دائما في يوم معين من الأسبوع, ويجب كذلك أن يكون مظهر الميزانية موحد من فترة على الفترة التي تليها وكذلك كل القوائم المالية الخاصة بالمنشأة وينبغي أيضا أن يكون شكل ومصطلح وعناوين ونمط مزج البنود غير الهامة والكبيرة ثابتا, والهدف من ذلك تعظيم المنفعة عن طريق إتباع أسلوب ثابت في العرض ما لم تكن هناك أسباب وجيهة لتغيرها وتم بيان التغيرات أولا بأول, أما بالنسبة لشكل الميزانية فإن المعايير المحاسبية الدولية لم تحدد شكل الميزانية إلا أن هناك شكلان تم الاستقرار عليهما كتقليد وفي بعض الأحيان كنتيجة لممارسات صناعية محددة وهما :
10-1- شكل التقرير: يتم في هذا الشكل عرض بنود الميزانية سطر بعد سطر ومن أعلى إلى أسفل كمايلي: الشكل رقم (02) : قائمة المركز المالي على شكل التقرير.
البيان | المبالغ |
الأصول أصول غير متداولة أصول متداولة إجمالي الأصول الخصوم إلتزامات متداولة حقوق الملكية إجمالي الخصوم وحقوق الملكية | ××× ××× ××× ××× ××× ××× ××× ××× |
المجموع | ××× |
10-2- شكل الحساب: ويتبنى هذا الشكل مفهوم التوازن بين جانبين الجانب الأيمن يخص الأصول والجانب الأيسر يخص الخصوم .
البيان | المبالغ | البيان | المبالغ |
الأصول أصول غير متداولة أصول متداولة إجمالي الأصول | ×××× ×××× ×××× ×××× | الخصوم حقوق الملكية التزامات غير متداولة إلتزامات متداولة إجمالي الخصوم | ×××× ×××× ×××× ×××× ×××× |
المجموع | ×××× | المجموع | ×××× |
المصدر: طارق عبد العال حماد, موسوعة معايير المحاسبة, ج1, كلية التجارة, جامعة عين شمس,الدار الجامعية, 2004, ص153.
المراجع:
1. محمد مطر- مبادئ المحاسبة المالية - دار وائل، عمان، ط4 ، 2007 .
2. طارق عبد العال حماد – موسوعة معايير المحاسبة – جامعة عين شمس، الدار الجامعية، مصر، ج1، 2004.
3. خالد جمال الجعارات - معايير التقارير المالية الدولية 2007 IFRSs & IASS - إثراء للنشر والتوزيع الشارقة ( عمان ) مكتبة الجامعية ، ط1، 2008 .
4. محمد أبو نصار، جمعة حميدات – معايير المحاسبة والإبلاغ المالي الدولية، الجوانب النظرية والعملية – دار وائل، عمان، 2008.
5. الجمعية المصرية للمحاسبين القانونيين- معايير المحاسبة المصرية – الأسكندرية، مصر، 2006.
6. أمين السيد أحمد لطفي – إعداد وعرض القوائم المالية في ضوء معايير المحاسبة – دار الثقافة ، الإسكندرية، ط1، 2008.
7. مؤيد راضي خنفر – غسان فلاح المطارنة- تحليل القوائم المالية – دار المسيرة عمان الطبعة الأولى 2006.
8. Bernard Raffournier- les Normes comptables internationales (IAS /IFRS) - 2e édition, economica, Paris, France, 2005.
9. طارق عبد العال حماد - دليل المحاسب إلى تطبيق معايير التقارير المالية الدولية الحديثة – الدار الجامعية ، الإسكندرية ، 2006.
10. جوزيف عبد الرزاق- مفاهيم المعايير المحاسبية الدولية- ملتقى عنابة, 20/07/2007.
[1]- محمد مطر- مبادئ المحاسبة المالية - دار وائل، عمان، ط4 ، 2007 ،ص 169.
[2]- طارق عبد العال حماد – موسوعة معايير المحاسبة – جامعة عين شمس، الدار الجامعية، مصر، ج1، 2004، ص 111.
[4]- محمد أبو نصار، جمعة حميدات – معايير المحاسبة والإبلاغ المالي الدولية، الجوانب النظرية والعملية – دار وائل، عمان، 2008، ص 30.
[7] - أمين السيد أحمد لطفي – إعداد وعرض القوائم المالية في ضوء معايير المحاسبة – دار الثقافة ، الإسكندرية، ط1، 2008 ، ص 115.
[8] - مؤيد راضي خنفر – غسان فلاح المطارنة- تحليل القوائم المالية – دار المسيرة عمان الطبعة الأولى 2006 ص38.
[9] - Bernard Raffournier- les Normes comptables internationales(IAS/IFRS) - 2e édition, economica, Paris , France
[10] - طارق عبد العال حماد - دليل المحاسب إلى تطبيق معايير التقارير المالية الدولية الحديثة – الدار الجامعية ، الإسكندرية ، 2006 ، ص 188.
[11] - طارق عبد العال حماد ، دليل المحاسب إلى تطبيق معايير التقارير المالية الدولية الحديثة، ص 192.
[12] - أمين السيد أحمد لطفي, مرجع سابق, ص 501.
[13] - طارق عبد العال حماد- موسوعة معايير المحاسبة- ص من 130 .
[14] - جوزيف عبد الرزاق- مفاهيم المعايير المحاسبية الدولية- ملتقى عنابة, 20/07/2007.
[16] - جوزيف عبد الرزاق, نفس المرجع .
[17] - طارق عبد العال حماد- دليل المحاسب إلى تطبيق معايير التقارير المالية الدولية الحديثة - ص 204 .
